Имеют ли право военнослужащие на получение налогового вычета по военной ипотеке?

В статье рассматриваются вопросы предоставления военнослужащему - участнику накопительно-ипотечной системы жилищного обеспечения имущественного налогового вычета при приобретении жилого помещения, в том числе при наступлении оснований, указанных в ст. 10 Федерального закона "О накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения военнослужащих".

Ключевые слова: налоговый вычет, военная ипотека, военнослужащий, жилье.

Do the right soldiers for a tax deduction on military mortgage?
D.Yu. Manannikov

Manannikov D.Yu., candidate of Legal Sciences.

The article considers the questions of the soldier - the accumulative mortgage system participant housing property tax deduction on the acquisition of the dwelling, including upon the occurrence of the grounds referred to in Art. 10 of the Federal Law "On savings and mortgage system of housing for military personnel".

Key words: tax deduction, military mortgage, military, housing.

Одной из основных форм обеспечения военнослужащих жильем является накопительно-ипотечная система жилищного обеспечения, которая функционирует в соответствии с положениями Федерального закона от 20 августа 2004 г. N 117-ФЗ "О накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения военнослужащих".
Механизм реализации данной системы заключается в том, что каждый военнослужащий - участник накопительно-ипотечной системы в целях приобретения жилого помещения не менее чем через три года его участия в системе имеет право на заключение с уполномоченным федеральным органом договора целевого жилищного займа. Погашение целевого (ипотечного) кредита на приобретение (строительство) жилого помещения осуществляется заемщиком-военнослужащим за счет средств федерального бюджета.
Статья 220 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающая право гражданина на получение имущественного налогового вычета (в размере фактически произведенных расходов, но не превышающего 2 млн. руб.), не ограничивает возможность его получения в случае приобретения квартиры за счет заемных средств.
В связи с изложенным представляется актуальным вопрос: вправе ли военнослужащий, ежемесячно перечисляющий в доход государства из денежного довольствия налог на доходы физических лиц, получить налоговый вычет при покупке жилья по военной ипотеке?
Как показала правоприменительная практика, право военнослужащего на получение имущественного налогового вычета по военной ипотеке - пробел в действующем законодательстве. Так, одним военнослужащим, которые реализовали свое право на жилищное обеспечение, налоговые органы предоставляли налоговый вычет, другим - отказывали. При этом последняя категория граждан является более многочисленной.
Это обусловлено тем, что в соответствии с ч. 5 ст. 220 Налогового кодекса Российской Федерации имущественный налоговый вычет в связи с приобретением жилья не предоставляется в части расходов, покрываемых за счет средств работодателей или иных лиц, средств материнского (семейного) капитала, направляемых на обеспечение реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей, за счет выплат, предоставленных из средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.
Позиция налоговых органов сводится к следующему. Поскольку погашение банковского кредита осуществляется заемщиком за счет средств целевого жилищного займа (т.е. выплат, предоставленных из средств федерального бюджета), то оплата расходов на приобретение квартиры также производится за счет выплат, предоставленных из средств федерального бюджета. В связи с этим, по мнению подавляющего большинства налоговых органов, военнослужащий вправе оформить налоговый вычет только с той суммы, которая была им внесена для приобретения квартиры за счет личных сбережений и денежных средств.
Вышеуказанная правовая позиция подтверждается многочисленными официальными разъяснениями Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России (письма от 25 марта 2013 г. N 03-04-05/9-280, от 15 марта 2013 г. N 03-04-05/9-235, от 24 января 2014 г. N 03-04-07/2503, от 28 апреля 2012 г. N 03-04-05/3-564, от 3 июля 2012 г. N 03-04-05/3-828 <1>).
——————————–
<1> Тексты писем официально опубликованы не были.

Однако в юридической литературе существует и другое мнение по указанному поводу.
Так, представляется интересной точка зрения М.В. Трофимова, который полагает, что налоговый орган необоснованно не относит средства ипотечного кредита и целевого жилищного займа, предоставленные на погашение первоначального взноса при получении ипотечного кредита, к фактически произведенным налогоплательщиком расходам на приобретение квартиры <2>.
——————————–
<2> Трофимов М.В. О праве участников накопительно-ипотечной системы жилищного обеспечения военнослужащих на имущественный налоговый вычет // Электронное научное издание "Военное право". 2011. N 4. URL: http://www.voennoepravo.ru/node/4531.

В обоснование своей позиции М.В. Трофимов подчеркивает, что в соответствии с положениями п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса Российской Федерации денежные средства, полученные по договору займа (кредита), передаются заемщику в собственность. Соответственно, расходы, произведенные за счет полученного займа, являются собственными расходами налогоплательщика. Возможность предоставления имущественного вычета при приобретении жилья за счет заемных средств предусмотрена письмом Управления ФНС России по городу Москве от 29 сентября 2009 г. N 20-14/4/101252@ <3>.
——————————–
<3> Письмо Управления ФНС России по городу Москве от 29 сент. 2009 г. N 20-14/4/101252@ "О порядке получения имущественного вычета по НДФЛ при покупке квартиры за счет кредитных средств" // Моск. налоговый курьер. 2009. N 23 - 24.

Однако, как правило, суды общей юрисдикции не учитывают изложенные выше аргументы и не занимают сторону военнослужащих, прежде всего потому, что направление средств целевого жилищного займа на уплату кредита, предоставленного банком, предусмотрено на законодательном уровне, производится за счет средств федерального бюджета России и не оформляется соответствующим кредитным договором. Погашение ипотечного кредита в данном случае нельзя отождествлять с получением нового кредита <4>.
——————————–
<4> См., например, Апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Омского областного суда от 15 апреля 2015 г. по делу N 33-2285/2015.

Кроме того, по мнению подавляющего большинства судей, средства, предоставленные участнику накопительно-ипотечной системы по договору целевого жилищного займа на погашение первоначального взноса при получении банковского кредита, а также средства, предоставленные военнослужащему по кредитному договору и затем потраченные на приобретение квартиры, не относятся к фактически произведенным налогоплательщиком расходам на приобретение квартиры, а значит, участнику накопительно-ипотечной системы не положен имущественный налоговый вычет в соответствии со ст. 220 Налогового кодекса Российской Федерации.
Следует отметить и тот факт, что если военнослужащий - участник накопительно-ипотечной системы приобрел жилье с использованием целевого жилищного займа и увольняется с военной службы без права на использование накоплений, предусмотренного ст. 10 Федерального закона "О накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения военнослужащих", он обязан будет вернуть государству в лице ФГКУ "Росвоенипотека" средства, предоставленные ему по договору целевого жилищного займа, которые включают первоначальный взнос и ежемесячные платежи, перечисленные в погашение обязательств по ипотечному кредиту, а также самостоятельно погасить остаток задолженности перед банком по ипотечному кредиту.
Вышеуказанная правовая позиция согласуется с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 24 января 2013 г. N 22-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Лифанцева И.Б. на нарушение его конституционных прав положением подп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса Российской Федерации" <5>.
——————————–
<5> Текст указанного Определения официально опубликован не был.

С учетом сложившейся судебной практики и упомянутых выше разъяснений Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России в настоящее время сложилась ситуация, при которой защита интересов участников накопительно-ипотечной системы, не имеющих права на использование денежных средств, учтенных на именном накопительном счете, не имеет положительной судебной перспективы для военнослужащих.
Однако в правоприменительной практике нередко поднимается вопрос о том, может ли военнослужащий оформить налоговый вычет при возникновении у него права на использование денежных средств в соответствии со ст. 10 Федерального закона "О накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения военнослужащих".
Напомним, что указанная статья определяет условия возникновения права на использование накоплений, учтенных на именном накопительном счете участника.
Так, основаниями возникновения права на использование накоплений, учтенных на именном накопительном счете военнослужащего, являются:
1) общая продолжительность военной службы, в том числе в льготном исчислении, 20 лет и более;
2) увольнение военнослужащего, общая продолжительность военной службы которого составляет десять лет и более:
а) по достижении предельного возраста пребывания на военной службе;
б) по состоянию здоровья - в связи с признанием его военно-врачебной комиссией ограниченно годным к военной службе;
в) в связи с организационно-штатными мероприятиями;
г) по семейным обстоятельствам, предусмотренным законодательством Российской Федерации о воинской обязанности и военной службе;
3) исключение участника накопительно-ипотечной системы из списков личного состава воинской части в связи с его гибелью или смертью, признанием его в установленном законом порядке безвестно отсутствующим или объявлением его умершим;
4) увольнение военнослужащего по состоянию здоровья - в связи с признанием его военно-врачебной комиссией не годным к военной службе.
Если военнослужащий - участник накопительно-ипотечной системы не приобрел жилое помещение с использованием средств целевого жилищного займа, то средства, учтенные на его именном накопительном счете, будут выплачены ему при возникновении права на их использование, предусмотренного ст. 10 Федерального закона "О накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения военнослужащих".
Порядок выплат участникам накопительно-ипотечной системы, общая продолжительность военной службы которых составляет от 10 до 20 лет и которые увольняются с военной службы по отдельным основаниям, а также членам их семей в случае исключения участников из списков личного состава воинской части в связи с их гибелью или смертью, признанием их в установленном Законом порядке безвестно отсутствующими или объявлением их умершими определен в Постановлении Правительства Российской Федерации от 17 ноября 2005 г. N 686 "Об утверждении Правил выплаты участникам накопительно-ипотечной системы жилищного обеспечения военнослужащих или членам их семей денежных средств, дополняющих накопления для жилищного обеспечения".
В Министерстве обороны Российской Федерации порядок выплаты средств, учтенных на именном накопительном счету участника, установлен Приказом Министра обороны Российской Федерации от 28 февраля 2013 г. N 166 "Об утверждении порядка реализации накопительно-ипотечной системы жилищного обеспечения военнослужащих в Вооруженных Силах Российской Федерации".
Согласно п. 8 ст. 5 Федерального закона "О накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения военнослужащих" источником финансирования накопительных поступлений является федеральный бюджет.
Вместе с тем, как представляется, накопления, учтенные на именном накопительном счете участника накопительно-ипотечной системы, являются собственностью государства до того момента, как общая продолжительность военной службы данного участника, в том числе в льготном исчислении, составит 20 лет и более, или в случае, если у него возникнут иные основания, предусмотренные ст. 10 Федерального закона "О накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения военнослужащих", после чего военнослужащий вправе распоряжаться переведенными на его счет денежными средствами.
Федеральный закон "О накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения военнослужащих" допускает ситуацию, при которой военнослужащий может и не снимать деньги со своего именного накопительного счета и он вправе воспользоваться этими средствами по достижении выслуги лет на военной службе 20 лет и более.
При этом, когда у военнослужащего возникают основания на использование денежных средств с именного накопительного счета, военнослужащий согласно ст. 11 Федерального закона "О накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения военнослужащих" имеет законное право потратить эти денежные средства на приобретение того же самого жилья либо машины, одежды и т.п. (ст. ст. 11 и 13 названного Закона).
Как представляется, с исключением из списков личного состава воинской части (учреждения), а также из реестра участников накопительно-ипотечной системы налоговый орган не вправе указывать военнослужащему на то, что купленная им квартира приобретена за государственный счет, поскольку у бывшего участника накопительно-ипотечной системы возникло право распоряжения денежными средствами именного накопительного счета.
Иными словами, если военнослужащий - участник накопительно-ипотечной системы не приобрел жилье с использованием целевого жилищного займа и увольняется с военной службы с правом на использование накоплений на именном накопительном счете, то он должен иметь законное право на получение налогового вычета на приобретенную им квартиру.
Кроме того, после увольнения с военной службы налоговый орган не может достоверно определить источник происхождения денежных средств, которые были использованы бывшим военнослужащим при покупке квартиры. Аналогичная ситуация происходит и при предоставлении военнослужащему жилищной субсидии для приобретения или строительства жилого помещения в случае его увольнения с военной службы по достижении им предельного возраста пребывания на военной службе, по состоянию здоровья или в связи с организационно-штатными мероприятиями при общей продолжительности военной службы 10 лет и более.
Налоговое законодательство не содержит ограничений по сроку получения имущественного налогового вычета, поэтому право на вычет при покупке жилья не имеет срока давности. Теоретически налогоплательщик может написать заявление в налоговый орган на получение вычета как через 10 лет, так и через 20 лет после покупки жилья.
Однако, несмотря на то что срок давности для получения имущественного вычета налоговым законодательством не предусмотрен, возвратить ранее уплаченный налог согласно п. 7 ст. 78 Налогового кодекса Российской Федерации возможно только за предыдущие три года.
Примечательно, что при покупке недвижимости по ипотеке собственник имеет право как на основной имущественный вычет, так и на вычет с расходов на уплату процентов по кредитному договору (фактически произведенные расходы, но не более 3 млн. руб.).
Право на вычет по ипотечным процентам возникает только в момент возникновения права основного вычета (подп. 4 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса Российской Федерации). Процесс и порядок получения вычета по ипотечным процентам в целом не отличаются от получения основного вычета.
Как представляется, военнослужащий, оформивший установленным порядком целевой жилищный заем, должен иметь право на получение имущественного налогового вычета с процентов по расходам на уплату процентов по кредитному договору при наличии у него общей продолжительности военной службы, в том числе в льготном исчислении, 20 лет и более либо при увольнении с военной службы по "льготным" основаниям, указанным в ст. 10 Федерального закона "О накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения военнослужащих".
По мнению автора, возникновение права владения, пользования и распоряжения денежными средствами именного накопительного счета должно стать основным, определяющим юридическим фактом при реализации военнослужащим своего права на получение имущественного налогового вычета на приобретенное жилье, а также с расходов на уплату процентов по заключенному кредитному договору.
Известно, что недвижимое имущество (в том числе жилое помещение) облагается налогом на имущество физических лиц. В соответствии со ст. 407 Налогового кодекса Российской Федерации право на налоговую льготу по уплате налога на имущество физических лиц имеют военнослужащие, а также граждане, уволенные с военной службы по достижении предельного возраста пребывания на военной службе, состоянию здоровья или в связи с организационно-штатными мероприятиями, имеющие общую продолжительность военной службы 20 лет и более.
Почему бы для данных категорий граждан на законодательном уровне не предусмотреть право на получение имущественного налогового вычета при приобретении ими жилых помещений по военной ипотеке?
Согласно ст. 2 Федерального закона "О воинской обязанности и военной службе" военная служба - особый вид федеральной государственной службы. Необходимость выполнения военнослужащими поставленных задач в сфере обороны в любых условиях, в том числе сопряженных со значительным риском для жизни и здоровья, влечет за собой обязанность государства гарантировать указанной категории граждан соответствующую их правовому статусу особую социальную защиту.
В целях нормативного закрепления рассматриваемого права необходимо внесение изменений в ст. 220 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым имущественный налоговый вычет предоставлялся бы военнослужащим в связи с приобретением жилых помещений в рамках их участия в накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения при условии возникновения у них права на использование денежных средств в соответствии со ст. 10 Федерального закона "О накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения военнослужащих".
Представляется, что перспектива получения налогового вычета от государства при покупке жилья будет служить дополнительным стимулом для дальнейшего прохождения военнослужащими военной службы, а также способствовать добросовестному исполнению ими общих, специальных и должностных обязанностей.

Библиографический список

1. Венедиктова М.М. Налоговый вычет на детей: хотели как лучше, а получилось… // Право в Вооруженных Силах. 2010. N 6.
2. Кудашкин А.В. Актуальные проблемы жилищного обеспечения военнослужащих // Право в Вооруженных Силах. 2005. N 7.
3. Нахапетян К.Г. Стандартные вычеты по налогу на доходы физических лиц: особенности предоставления военнослужащим и гражданскому персоналу военных учреждений // Право в Вооруженных Силах. 2010. N 8.
4. Трофимов М.В. О праве участников накопительно-ипотечной системы жилищного обеспечения военнослужащих на имущественный налоговый вычет // Электронное научное издание "Военное право". 2011. N 4. URL: http://www.voennoepravo.ru/node/4531.
5. Трофимов М.В. Правовое регулирование взаимоотношений участников накопительно-ипотечной системы жилищного обеспечения военнослужащих и налоговых органов по возврату в бюджет суммы неправильно предоставленного имущественного налогового вычета // Право в Вооруженных Силах. 2014. N 10.
6. Трофимов М.В. Правовая природа денежных средств, предоставляемых участнику накопительно-ипотечной системы жилищного обеспечения военнослужащих // Военно-юридический журнал. 2012. N 2.
7. Трофимов М.В., Лифанцев И.Б. Теория и практика судебной защиты права участников накопительно-ипотечной системы жилищного обеспечения военнослужащих на имущественный налоговый вычет. Чебоксары, 2014.

Мананников Д.Ю., кандидат юридических наук.